Rettvisende oversikt (fair review)
I henhold til § 3-3a i regnskapsloven skal årsberetningen for foretak som ikke er små, minst omfatte en rettvisende oversikt over

• utviklingen og resultatet av foretakets virksomhet og
• dets stilling, sammen med
• en beskrivelse av de mest sentrale risikoer og usikkerhetsfaktorer foretaket står overfor.

Lovteksten og forarbeidene gir lite veiledning om hva lovens krav til å gi en ”rettvisende oversikt” innebærer. Kravet ble formulert i forbindelse med lovendringen som ble gjort med virkning for regnskapsåret 2005. ”Rettvisende oversikt” er en oversettelse av ”fair review” i EFs fjerde selskapsrettsdirektiv artikkel 46, som ikke er endret siden regnskapsloven trådte i kraft i 1999. Det er derfor lagt til grunn i høringsutkastet til oppdatert regnskapsstandard om årsberetningen at lovbestemmelsen om å gi ”en utfyllende redegjørelse for årsregnskapet” før lovendringen, var ment å ivareta kravet til å gi en rettvisende oversikt. For endrede krav til innholdet i årsberetningen vises det til NRS(HU) Årsberetning. Se også egen artikkel om årsberetningen for små foretak.

Rettvisende bilde (true and fair view)
Måten bestemmelsene om rettvisende bilde i direktivene har vært gjennomført i norsk regnskapslovgivning, har vært gjenstand for spørsmål fra EFTAs overvåkningsorgan ESA. Gjennom EØS-avtalen er Norge forpliktet til å følge kravene i regnskapsdirektivene i EU. Det er derfor innført et nytt krav i regnskapsloven § 3-2a. Årsregnskapet skal gi et rettvisende bilde av den regnskapspliktiges og konsernets eiendeler og gjeld, finansielle stilling og resultat.

I Ot.prp. nr. 89 (2003-2004) fremkommer det at Finansdepartementet mener at presiseringen av et slikt overordnet krav vil tydeliggjøre den regnskapspliktiges ansvar for å gi korrekt og dekkende informasjon i årsregnskapet. Departementet legger vekt på at en egen lovbestemmelse vil fremheve direktivkravet på en klarere måte enn den gjeldende gjennomføringen som del av kravet til god regnskapsskikk.

At den regnskapspliktige skal gi korrekt og dekkende informasjon i årsregnskapet bør neppe være overraskende. Det har vært en del av kravet til god regnskapsskikk, og at kravet tydeliggjøres bør dermed ikke medføre noen endring i praksis, med mindre man har brutt god regnskapsskikk tidligere.

At årsregnskapet gir et rettvisende bilde av foretakets eiendeler og gjeld, finansielle stilling og resultat, må ikke bekreftes særskilt i verken årsregnskapet eller årsberetningen. Det er tilstrekkelig at det gis opplysninger om anvendte regnskapsprinsipper, jf. regnskapsloven §§ 7-35 (små foretak) og 7-2 (øvrige og store foretak).

Fravik fra regnskapslovens bestemmelser for å gi et rettvisende bilde
Annet ledd i regnskapsloven § 3-2a krever at hvis anvendelsen av en bestemmelse i regnskapsloven kapittel 4 til 7 i særlige unntakstilfeller er uforenlig med plikten til at årsregnskapet skal gi et rettvisende bilde, skal bestemmelsen fravikes for å gi et rettvisende bilde som fastsatt i første ledd. I så fall er det krav om tilleggsopplysninger. Ethvert fravik skal angis i noter til årsregnskapet. Fraviket skal begrunnes konkret og fullstendig, med opplysning om betydningen fraviket har for den regnskapspliktiges eller konsernets eiendeler og gjeld, finansielle stilling og resultat.

Også denne bestemmelsen gjennomfører direktivkrav mer direkte i lovens ordlyd enn det som ble gjort da regnskapsloven kom i 1998. I lovforarbeidene presiserer Finansdepartementet at anvendelsesområdet for bestemmelsen – særlige unntakstilfeller – er snevert. DnR har fått spørsmål fra enkelte medlemmer om regnskapslovens forbud mot oppskrivning av eiendeler kan være en situasjon hvor kravet kan komme til anvendelse, fordi de reelle verdiene i selskapet ikke er reflektert i balansen. Slik vi tolker bestemmelsen kommer den ikke til anvendelse i et slikt tilfelle. Et annet spørsmål er om det bør gis tilleggsopplysninger i årsberetningen om betydelige merverdier eller betydelige poster som ikke er regnskapsført som en del av redegjørelsen for årsregnskapet. Det vises til omtale i NRS(HU) Årsberetning punkt 2.5.

Forut for lovvedtaket presiserte Finansdepartementet blant annet i svarbrev til Fremskrittspartiets fraksjon i Finanskomiteen at kravet om at årsregnskapet skal gi et rettvisende bilde av foretakets eiendeler og gjeld, finansielle stilling og resultat, ikke er til hinder for å anvende regnskapslovens forenklingsregler for små foretak.

Det må antas at et regnskap som stemmer overens med ett av de to lovlige regnskapsrammeverkene i Norge gir et rettvisende bilde i de aller fleste tilfeller. Det kan imidlertid forekomme i ekstremt sjeldne tilfeller at det er nødvendig for regnskapsavlegger å overstyre reglene i regnskapsrammeverket for å oppnå et rettvisende bilde. For regnskaper avlagt i overensstemmelse med International Financial Reporting Standards (IFRSs) må slik overstyring følge reglene i IFRS.

DnR er ikke kjent med eksempler på at bestemmelsene har kommet til anvendelse i praksis.

Rettvisende bilde og revisjonsberetningen
Innføringen av kravet om at revisor skal vurdere om regnskapet gir et rettvisende bilde medfører endringer i innholdet i revisjonsberetningen. Revisor må i sin konklusjon klart angi om årsregnskapet etter revisors oppfatning gir et rettvisende bilde i samsvar med det regelverket for finansiell rapportering som er anvendt (§ 5-6 fjerde ledd nytt nr 1). Revisor må heretter ta stilling til to forhold når årsregnskapet vurderes. For det første om regnskapet er avgitt i samsvar med det foreliggende regnskapsrammeverket. I Norge kan det være enten god regnskapsskikk eller internasjonale regnskapsstandarder. For det andre må revisor ta stilling til om regnskapet gir et rettvisende bilde. Se også DnRS sirkulære 2006-2 (tilgjengelig hvis du er medlem i DnR).