Omdanning med etterfølgende salg i fritaksmetoden

Det var konklusjonen i en bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet, BFU 5/2020. Dette gjaldt selv om salget var planlagt allerede før omdanningen startet.

Saksforholdet

Skattyter hadde arvet en utleid næringseiendom som ble regnet som virksomhet etter skattereglene. Han planla å omdanne virksomheten til aksjeselskap etter reglene for skattefri omdanning. Etter omdanningen planla han å gjennomføre en såkalt «drop down» fisjon ved at eiendommen skulle fisjoneres til et nytt selskap som deretter skulle fusjoneres inn i en nystiftet datter av den gjenværende delen av foretaket som var omdannet. Denne omorganiseringen skulle skje etter reglene for skattefri fisjon og fusjon.

Planen var deretter å selge eiendommen som skattefritt salg av aksjer i fritaksmetoden.

Skattyter ba om en bindende forhåndsuttalelse om den nye lovfestede omgåelsesregelen i skatteloven § 13-2, kan få betydning for skattefriheten, eller om aksjesalget skulle anses som et skattepliktig salg.

Skatteloven § 13-2

Skatteloven § 13-2 fastsetter to vilkår som begge må være oppfylt for at det skal foreligge en omgåelse som gir grunnlag for at skattlegging kan gjennomføres etter bestemmelsen.

1. Det første er at hovedformålet med en disposisjon eller flere sammenhengende disposisjoner er å oppnå en skattefordel, jf. annet ledd bokstav a.
2. Det andre vilkåret er at disposisjonen(e) etter en totalvurdering ikke kan legges til grunn for beskatningen, jf. annet ledd bokstav b. Ved totalvurderingen skal det blant annet legges vekt på de momenter som fremkommer i bestemmelsens tredje ledd.

Skattedirektoratets vurderinger

I og med at både hovedformålet om skattefordel i bokstav a og totalvurderingen etter bokstav b må være oppfylt for at en disposisjon kan rammes av omgåelsesregelen, startet Skattedirektoratet med å drøfte totalvurderingen. 

Direktoratet kom til at en rekke vurderingsmomentene ved totalvurderingen kunne tale for at transaksjonen skulle rammes av omgåelsesregelen. Omdanningen og omorganiseringen syntes å ha liten egenverdi utover skattefordelen. Skattefordelens størrelse kunne også tale for omgåelse. Det ble både vist til at transaksjonen ville gi en betydelig skatteutsettelse og at en senere utbytteutdeling skattlegges med en lavere skattesats enn salg av eiendom fra et enkeltpersonforetak. Videre ble det vist til at omdanning med etterfølgende fisjon og fusjon framstår som en komplisert og uhensiktsmessig omvei for å realisere eiendommen. Transaksjonene kunne også ses på som å være i strid med reglene om gevinstbeskatning av eiendom.

Skattedirektoratet kom likevel til at transaksjonen ikke skulle rammes av omgåelsesregelen. Det ble lagt vekt på at Finanskomiteen ved behandlingen av lovforslaget uttrykkelig hadde uttalt at den praksisen som var etablert etter ConocoPhillips III-dommen (Rt-2014-227) ikke skulle endres ved lovfestingen av omgåelsesregelen. Dommen gjaldt salg av eiendom gjennomført som skattefritt aksjesalg i fritaksmetoden etter en fisjon der fisjonen ble gjennomført først etter at eiendomssalget var avtalt.

Det var etter dette ikke nødvendig for Skattedirektoratet å ta stilling til om hovedformålet var å oppnå en skattefordel etter annet ledd bokstav a.